递延所得税的会计处理【递延所得税对会计信息质量的影响】
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递延所得税的会计处理【递延所得税对会计信息质量的影响】

2019-10-12 11:14:39 投稿作者: 点击:

递延所得税对会计信息质量的影响

递延所得税对会计信息质量的影响 摘要:递延所得税资产(负债)的确认一直是所得税会 计核算的重要问题,递延所得税资产(负债)并非传统意义 上的资产负债,而是一种特殊的资产负债。本文通过分析资 产负债表债务法暂时性差异的产生,对资产负债表中会产生 暂时性差异的项目进行了归纳汇总,进而对递延所得税的产 生途径有了明确认识。

一、文献回顾 随着递延所得税核算在我国的广泛应用,有很多企业利 用它来进行盈余管理,使得会计信息在递延所得税的掩盖下 失去了真实面目,因此会计信息质量无法得到保证。关于递 延所得税资产成为盈余管理的工具的案例也层出不穷。邹理 (2012)从递延所得税费用的角度出发研究了企业是如何将 两者联系在一起进行盈余管理。苏新龙、孟晓宇、姚春晖、 齐悦(2015)认为会计准则应该减少企业对递延所得税资产 的实现可能性进行主观判断的空间。杨攀、刘宁宁(2014) 详细阐述了*ST鞍钢是如何通过递延所得税资产进行盈余管 理从而扭亏转盈的。关于如何利用递延所得税资产来进行盈 余管理的案例和文献数不胜数,这表现了这种现象的广泛性。

二、递延所得税资产(负债)的产生 会计上资产的账面价值代表的是资产在企业期间为企 业未来会带来的经济利益的体现,即资产在企业经营时转化 为成本,如折旧,最终产生经济利益流入。然而因税法与会计上的准则不同导致资产的账面价值与计税基础之间存在 差异,它的计税基础=未来税前可以列支的金额。当资产的 账面价值>计税基础时,这表示在当期会计上资产耗用的少 而税法上资产耗用的多,形成应纳税暂时性差异;
当资产的 账面价值<计税基础时,从而形成可抵扣暂时性差异。

会计上负债的账面价值代表的是该负债的账面价值在 未来期间通过经济利益流出企业的形式来清偿,负债使企业 的经济利益流出,就相当于没有经济利益流入,但是它的计 税基础=账面价值- 未来可税前列支的金额,因此绝大部分 负债并不会产生差异,差异主要是来自于费用中提取的负债, 如预计负债。当负债的账面价值>计税基础时,形成可抵扣 暂时性差异;
当负债的账面价值<计税基础时,从而形成应 纳税暂时性差异。

三、资产负债表中产生递延所得税资产(负债)的科目 的汇总 资产负债表中,对于资产项目来说,出来货币资金以外, 其他科目都有可能产生暂时性差异;
而对于负债项目来说, 绝大部分科目都不会产生暂时性差异,差异主要来源于从费 用中提取的负债。下面就归纳总结了资产负债表中会产生暂 时性差异的项目。

1.资产中会产生递延所得税资产(负债)的项目汇总下 面我们先对资产中会产生暂时性差异的项目进行归纳总结, 看看它们究竟属于哪种暂时性差异:(1)以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资 产,产生应纳税暂时性差异,确认递延所得税负债,反之亦 然。

(2)应收票据、应收账款、预付款项、应收利息、应 收股利、其他应收款。当这些应收款项所提取的坏账准备超 过税法规定的可以税前扣除的标准,产生可抵扣暂时性差异, 确认递延所得税资产。

(3)存货。计提跌价准备的情况下,产生可抵扣暂时 性差异,确认递延所得税资产。

(4)可供出售金融资产。公允价值上升时,产生应纳 税暂时性差异,反之亦然;
对于初始计量时形成的利息调整 的,按照实际利率法会摊销以上科目,也会导致计税基础与 账面价值不一致,产生可抵扣暂时性差异,反之亦然;
当可 供出售金融资产发生资产减值损失时,产生可抵扣暂时性差 异。

(5)持有至到期投资。计提的资产减值损失,产生可 抵扣暂时性差异;
按照实际利率法计量时,溢价购入债券, 产生可抵扣暂时性差异,反之亦然。

(6)长期股权投资。权益法下,确认投资收益的,未 实际收到时,产生应纳税暂时性差异,反之亦然。但该差异 并不用确认递延所得税资产或负债,这个事项属于不征税收 入。

(7)投资性房地产。成本模式计量时,当发生资产减值损失时,产生可抵扣暂时性差异;
成本模式计量时,折旧 年限小于税法规定的折旧年限时,也会产生可抵扣暂时性差 异;
公允价值模式计量时,公允价值上升,则产生应纳税暂 时性差异,反之亦然。

(8)固定资产。折旧年限小于税法所规定的年限或企 业采用加速折旧法,会产生可抵扣暂时性差异;
资产减值损 失,也会导致可抵扣暂时性差异的产生,确认递延所得税资 产。

(9)在建工程、工程物资。所提取资产减值损失,会 导致可抵扣暂时性差异的产生。

(10)无形资产。企业采用加速摊销法,会产生可抵扣 暂时性差异,反之亦然;

使用寿命不确定的无形资产,税法上应进行摊销,产生 应纳税暂时性差异;
无形资产的资产减值准备不得在税前扣 除,会产生可抵扣暂时性差异。

(11)商誉。对于企业合并产生的商誉,初始确认时产 生应纳税暂时性差异,但不确认递延所得税负债。

2.负债中会产生递延所得税资产(负债)的项目汇总负 债一般不会产生暂时性差异,下面我们再对负债中会产生暂 时性差异的项目进行归纳总结,看看它们究竟属于哪种暂时 性差异:
(1)以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负 债。当确认的负债公允价值上升时,形成可抵扣暂时性差异,反之亦然。

(2)预计负债。为关联方提供担保,可产生可抵扣暂 时性差异。

(3)预收账款。按准则规定尚未确认为收入的,但按 税法规定应该计入应纳税所得额的部分,产生可抵扣暂时性 差异。

(4)应付职工薪酬。计税工资与计税基础不一样也会 导致暂时性差异的产生。职工辞退福利可能会导致产生可抵 扣暂时性差异。

(5)短期借款、应付票据、应付账款、应交税费、应 付利息、应付股利、其他应付款、长期借款、应付债券、长 期应付款、专项应付款。这些科目一般情况下计税基础等于 账面价值,所以不会产生暂时性差异。

四、案例分析 1.案例简介 A钢铁股份有限公司是国务院国有资产监督管理委员会 控制的一家大型国企,主营业务为黑色金属冶炼及钢压延加 工。于2007年在深圳证券交易所挂牌上市,A钢铁股份有限 公司在2011、2012 年连续产生巨大的亏损,分别亏损23.32 亿和42.52亿。在恰恰面对退市危机的时候,A 钢铁股份有 限公司却在2013 年却扭亏转盈,盈利7.28亿。2014年的净 利润水平与2013年持平,而截止2015 年三季度,其净利润 又产生了严重滑铁卢,面临ST风险。2.案例分析 我国现行的所得税会计准则规定,企业应以估计的未来 期间可能取得的应纳税所得额,确认由可抵扣差异产生的递 延所得税资产。通过所得税的计算公式我们可以知道,当期 的所得税费用与递延所得税资产和递延所得税负债有关。从 递延所得税资产的角度来看,本期递延所得税资产确认的越 多,本期所得税费用就越少,从而在利润表上就是可以增加 企业的当期净利润,反之亦然。从以上递延所得税资产的确 认原则可以看出,递延所得税资产的确认以及在未来期间的 转回绝对不是一个会计问题,并不属于会计的职能范畴,而 是与企业管理层的估计与判断相关。因此有企业管理者判断 的空间。

下面我们通过对A 钢铁股份有限公司2013年扭亏转盈的 案例进行分析,来看看上市公司是如何通过递延所得税来进 行盈余管理。

通过我们对以上数据的归纳,我们可以明显的看出,所 得税的调整让最后的净利润产生了很大的变化。企业在2012 年确认了1115百万元的递延所得税资产,成功的将亏损从 -5320百万元降到了-4252百万元,使净利润提高了20.07%, 有效的降低了账面亏损。与此同时,递延所得税资产也大幅 提高,从2391百万元到3506百万元。

与某钢铁股份有限公司类似的,通过递延所得税资产进 行盈余管理的公司不做少数,如出现过ST状况的山东海龙以及中国服装。基于ST公司的强烈的盈利愿望,通过递延所得 税资产进行盈余管理为扭亏转盈提供了途径。因此,递延所 得税资产成为了许多和A钢铁股份有限公司一样的产生巨亏 的公司的保护伞。

总之,基于上述的论证,我们可以发现,通过递延所得 税资产来进行盈余管理是很多企业都用过的手段。这与现行 的《企业会计准则》并没有合理的限定如何确认递延所得税 资产是息息相关的。资产负债表债务法下的所得税会计引入 递延所得税资产(负债)本是为了更加公允的反应企业的经 营成果,却成了许多企业的盈余管理工具,这与最初目的是 背道而驰的。

参考文献:
[1]邹理. 递延所得税费用与盈余管理的关联性研究[D]. 西南财经大学, 2012. [2]苏新龙, 孟晓宇, 姚春晖,等. 会计准则与会计职业 判断案例二———递延所得税转回[J]. 财务与会计, 2015(12):31-32. [3]杨攀, 刘宇宁. 递延所得税资产与盈余管理——— 基于*ST鞍钢扭亏的案例分析[J]. 财会月刊, 2014(6).

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